1. 引言与案情简介
1.1. 引言：案件选取
本文选取《周庆明与纽威公司合同纠纷案》进行案例分析，原因在于，本案较具代表性，经历了一审到二审到再审以及执行阶段的相应问题，同时符合实体与程序两个角度的考量。同时涉及税法中的几个核心问题：
1) 实体层面：
a) 关于《2018年个人所得税法》第2条中，自删除“其他所得”后，本案中周庆明的收入，是否应当理所当然地认定为“所得”进而缴纳个人所得税。
b) 该笔收入是否应当被定性为劳务报酬所得进而缴纳相应个税。
c) 法院对案件事实问题以及法律问题的论述是否符合税收法定要求。
2) 程序层面：
a) 被认定为所得后，纽威公司是否有义务作为代扣代缴义务人进行个税税款代扣代缴。是否需要和周庆明协商？在意见不一时，是否需要当地税务局的介入？
b) 在周庆明与纽威公司陷入诉讼争议后，周庆明明显表达出不愿意与纽威公司进行后续合作的倾向后，纽威公司是否依然具备税收代扣代缴资格？产生纠纷后，是否有必要咨询当地税务机关。
c) 其中涉及到税收法定在实践操作中的运用问题。
1.2. 案情简介与争议点归纳
1) 实体层面
苏州纽威阀门股份有限公司作为上诉人，围绕着对被上诉人(周庆明)的一审判决中纽威公司向周庆明支付的6130749.83元代理费提出了六项主张，意图主张一审判决适用法律错误，进而无效。经过上诉人与被上诉人之间的抗辩，二审法院做出判决，维持原判。
2) 执行层面
被上诉人周庆明作为执行异议人，对上诉人苏州纽威阀门股份有限公司执行行为不服，因此向江苏省苏州市虎丘区人民法院提出执行异议，主张被执行人苏州纽威阀门股份有限公司代扣代缴主体不符，无权代周庆明缴纳相关个税款，相关税费明显不符合《税法》的相关缴纳及计算规则，请求法院驳回其执行异议。而上诉人苏州纽威阀门股份有限公司认为其符合代扣代缴的主体资格，已经履行了相应的执行义务。
至此就苏州纽威阀门有限公司是否有义务代周庆明缴纳了个人所得税2273396.5元，双方展开了一场拉锯大战，虎丘区人民法院苏州市人民法院，都认为苏州纽威阀门股份有限公司不属于该笔收入的代扣代缴的适格主体，同时由于这笔费用认定的复杂性，不应当被认定为劳务报酬，并且不符合所得的定义，因此支持异议人周庆明的主张。而江苏省高院所做的执行裁定书，认为该笔收入属于劳务报酬，并且纽威公司属于代扣代缴适格义务人，因此撤销原虎丘区法院和苏州市法院的执行裁定。
3) 争议点：
争议一：劳务报酬认定
a) 该笔收入是否可以被认定为劳务报酬。
b) 不缴纳相应增值税是否可以作为该笔收入不属于劳务报酬的认定。
c) 如果不认为劳务报酬，是否可以认定为偶然所得缴纳个税。
d) 如果都不符合，那这笔收入是否定然符合个税法中对“所得”的定义。
争议二：代扣代缴义务来源
本案中，纽威公司是否属于代扣代缴适格主体。
2. 争议分析
2.1. 劳务报酬认定
1) 是否落入“所得”范畴
本案中，劳务报酬的认定是一个“先决问题”，因此案件的分析从劳务报酬的认定开始阐述。我国法律体系中，劳务报酬出现在《个人所得税法》第二条第二款，和其余的工资薪金所得等共九项，共同构成个人所得税的征税范围。也就是说，居民个人所得，只有满足其中之一，才有适用个税法，缴纳个税的可能。但是，个税法共22条并没有对劳务报酬定义相应的认定标准，而是将其认定的权力，授予国务院。1由国务院通过《个人所得税实施条例》(以下简称《实施条例》)的方式，对各项所得进行界定。2《实施条例》通过列举从设计到代办服务，共26项劳务报酬的分类，并且设计了一个“其他劳务所得”的兜底条款。应当注意到，该条款并没有对于劳务报酬这一概念本身进行界定，而是通过列举的方式给出了一系列劳务报酬的表现形式，如果某项收入属于26项之一，那它属于劳务报酬，如果不属于其中的1/26，那么一旦被国务院税务主管部门认定为其他劳务所得，也属于劳务报酬。同时《实施条例》第六条最后授予了认定主体(国务院税务主管部门)来对某笔难以确定的所得进行界定的权力。
2) 是否属于“劳务报酬”范畴
而本案，周庆明所享有的7146443.08元，是否属于劳务报酬的界定？
首先就列举事项来看，本笔收入不属于已列明的1/26，因此问题在于，该笔收入是否属于所得？只有落在所得的范畴内，才有可能适用《个税法》。收入是会计概念，在会计中收入一般指的是“企业收入”即，收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。3而平常意义上的个人收入，主要指的是个人的经济利益的流入。本案所讨论的，周庆明的收入，指的是其作为纽威公司代理人期间所获得的佣金报酬，4因此其主要属于《个人所得税》以及《实施条例》的范围，而非企税的范围，因此该笔收入是否属于所得，应当参照个税的相应规定。《实施条例》第三条对于来源于中国境内的所得，进行了范围上的界定，分别为：取得劳务收入的所得，财产出租的所得，特许权许可的所得，转让财产的所得，以及股息利息红利所得。这五类所得范围，同样不具有所得的定义，从体例上看，还是通过举例，将日常意义上的收入与所得进行了一个衔接，即只有该五类收入，才属于《个税法》所讨论的所得。根据案情分析，从周庆明获得报酬的方式结合“取得劳务所得”的界定来看，周庆明所获得的代理佣金属于其“所得”的范畴。
其次，该笔所得是否可以认定为劳务报酬所得？劳务报酬的认定标准上文已述，该7146443.08元是否都属于劳务报酬？我们可以先从该笔金额的构成角度来审视这个问题。法院二审判决认定：代理费用6042371.83元及逾期付款利息损失(以6042371.83为基数，自2014年7月31日起按照中国人民银行公布的同期同档贷款基准利率计算至实际支付之日止)；一审案件受理费79,181元，鉴定费50,000元，合计129,181元，由周庆明负担29488.5元，由纽威公司负担99692.5元；二审案件受理费79,181元，由周庆明负担29488.5元，由纽威公司负担49692.5元。而通过所缴纳的个税2273396.5元，并且结合周庆明目前状况。5所倒推出个税的计税基数为(2273396.5 + 7000)/0.4 = 5700991.25元。6金额略低于本案所主张的基数代理费用6042371.83元，因此单独从劳务报酬的税负角度看，并不存在多征税的问题。况且即使多征税，周庆明也可以在全年一次性汇算清缴时申请退税。因此本案的问题还是回到了该笔所得的定性问题。即该笔所得是否属于劳务报酬。
3) 高院说理部分简析
江苏省高院给出了三项理由：一、纽威公司向周庆明支付的代理费属于劳务报酬。当时的《个税法》第二条规定了个税法的九种类型，《实施条例》第八条进行了具体解释，第四项解释为：劳务报酬所得，是指个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、治疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、身高、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经济服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。根据该条款，周庆明从申诉人处取得的报酬显然不可能归入除劳务报酬以外的所得类型。而根据《中华人民共和国税收征收管理法》(下文简称《征收管理法》)，申诉人具有代扣代缴的法定义务。《征收管理法》第三十条第二款规定，扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。该条规定了纳税人拒绝时，扣缴义务人的报告义务，但未说明扣缴义务人拒绝后，其纳税义务就此免除。
高院给出的判决理由将该笔收入认定为劳务报酬，同时认为纽威公司作为该笔费用的支付方，有义务将其代扣代缴。但是，其忽略了一个前提性的逻辑前提：即该笔收入一定属于个人所得税的应税所得。就税目和征税范围界定，还存在着缺陷，主要体现在高院在没有界定范围，没有在对这笔收入–所得之间定性的前提之下，通过倒推的方法实现“居民应当纳税”的“美好政治愿景”。民法适用的前提是，当事方是平等主体，自然人亦或是法人或非法人实体。但是本案中，法官忽略了这方面的定性，因此使得整个法律逻辑的推演缺少了根的概念。法官大人的逻辑大致是，“率土之滨，皆为王臣”，有收入，当然得交税。而对税种的认识以及税目的认定在宪法的56条“公民普遍的纳税义务”之下显得似乎有些微乎其微了。这样的判决不仅违反了税法中“税收法定”的原则，同时更加违反了公法作为一种授权性法的基本法理“法无授权皆禁止”的原则。
当然法院的考量也有其考虑，我国《个人所得税》2011年在个人所得认定时除了18年上述10项外，还有“经国务院财政部门确定征税的其他所得”，该项作为一个兜底性的条款，可以容纳一些不为上述10项所包含的所得，同时赋予了国务院财政部门一种授权性的权力。但是问题在于19年的《个税法》将这一项删除了，在税收的认定上，显得更加的谨慎。而本案高院审理时间为2021年7月6日。而虎丘区人民法院与苏州市中院所审理该案时在18年，因此该笔收入的定性问题从虎丘区法院和苏州市法院开始就没有确认清楚，只是确定了该笔所得确实不属于劳务报酬，但是对于该笔所得可能的定性问题并没有展开讨论。主要体现在虎丘区法院判决“人民法院判决苏州纽威阀门股份有限公司向周庆明支付代理费及相应的利息损失，该费用是平等的双方当事人之间民事法律行为所产生的，并非周庆明为苏州纽威阀门股份有限公司提供的劳务报酬所得”。
4) 高院说理不严谨部分
该部分论述实际上存在不严谨之处，例如，“平等的双方当事人之间民事法律行为所产生的”与劳务关系的认定之间不存在必然关系。税法中对于劳务报酬的定义应当按照《实施条例》第六条第二款，即“劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。”如果该笔所得可以落在列举的任何一项，或是可以认定为其他劳务所得，就可以认定为劳务报酬所得，跟是否是平等主体并无直接联系。
当然，因为此处所得的判定确实有些难以定夺，因此采用通识的判断并无不可。并且江苏省中院给出了劳务报酬判断的辅助标准，即根据《营业税改征增值税试点实施办法》第一条规定：“在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税。单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体以及其他单位。个人，是指个体工商户和其他个人。故销售服务的个人，应当缴纳增值税。纽威公司单纯以个人所得税的名义为周庆明代扣代缴也与法律相悖。故纽威公司以为周庆明代扣代缴个人所得税款而免除生效判决义务的履行不能成立，本院不予支持。”
7中院通过增值税的缴纳与否来认定纽威公司的真实意图实际上是一种较为新颖的方式，逻辑在于，既然纽威公司将这笔收入认定为劳务报酬并且缴纳相应的个税，那么从整体角度考虑，纽威公司同时缴纳该笔增值税的行为是更加符合常理的。只是，该观点在高院的判决中被高院的法官所否定，认为增值税的缴纳和个税的缴纳之间不具有必然联系。高院的观点，从两大税种的区别来看，是存在合理之处的。的确是否缴纳增值税与是否缴纳增值税之间并不存在必然的决定关系。但是尽管不存在决定关系，但是两者之间是否存在辅助性的参考关系，通过参考纽威公司是否将周庆明收入进行增值税项下的代扣代缴进而进行推断纽威公司对该笔收入的认定，也可认定为辅助性认定。
总结，高院的认定具备一定的合理性，但是在劳务报酬的认定层面，缺乏对于收入认定的根基性认识，因此显得有些臆断，在说服理由角度显得难以令人信服。而税收征管法下代扣代缴义务人的认定同样值得分析与借鉴。
2.2. 代扣代缴义务人认定
关于《税收征管法》下，代扣代缴义务人义务认定问题。《中华人民共和国税收征收管理法》第三十条第二款规定，扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。在本案中，周庆明并没有委托纽威公司进行代扣代缴。因此作为纽威公司是否属于周庆明代扣代缴义务人这一点存疑。从征管法来看，代扣代缴人确实具有相应义务，并且依照《征管法》第六十九条规定8，纽威公司作为代扣代缴义务人的理由也不可谓不充分。但是，问题在于此时双方并没有委托合同的订立，而2007年就从纽威公司离职的周庆明，更不存在劳动关系的委托合同。因此在程序上，双方当事人之间的扣缴义务来源就更加值得分析了。《征管法》第四条第二款和第三款原则性地规定了扣缴义务人以及相应的扣缴义务，9因此在判断本案中的扣缴义务时，我们依然需要回到个税法的相关认定。然而《个税法》和《实施条例》并未对扣缴义务做一个精准的认定，更多的是默认了该扣缴义务人既定的事实。因此在本案中的扣缴义务的来源就存在着不清晰之处，例如，何谓双方并无明示的委托合同？同时，劳动关系不存在的事实使得此案中的纽威公司是否属于适格的扣缴义务人确实存在疑问。
当然，主要问题还是对于该笔报酬定性不清的问题，如果作为劳务报酬，那么劳务报酬方当然有相应的代扣代缴义务，问题是，该笔报酬在一审和二审时并未被认定为劳务报酬，那么它的扣缴义务来源就存在着疑问。而《征管法》对于该笔代扣代缴税款被行为人拒绝的行为也做出了相应的规定，即“纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。”也就是说，在赋予代扣代缴人义务时，同时又赋予纳税人一个拒绝权，而当纳税人行驶拒绝权时，代扣代缴义务人应当将该事由告知税务机关，由税务机关进行相应的认定。法条中所提及的，纳税人有相应纳税义务，但不愿意由代扣代缴义务人缴纳相应税款的逻辑推理可以实现。那么，当纳税义务来源不确定时，更加应当联系当地税务机关，由当地税务机关进行相应税款的认定。本案中，税务机关可以在与纳税人协商过程中，对该笔所得进行定性。
新《个税法》在“所得”中因删去的“经国务院主管部门确定的其他所得”一款所产生的一些所得无法认定的窘境，在《实施条例》中通过“个人取得的所得，难以界定应纳税所得项目的，由国务院税务主管部门确定。”中得到解决。也就是说，国务院税务主管部门有权将一笔较为难以确定的个税收入认定为前九项所得之一。通过这样的方式，实现了新《个税法》与《实施条例》之间的平衡，同时也更加体现了税收法定的原则。其中的关键在于明确了难以确定的所得额，只有税务机关才有权力，有能力进行界定。实践中，由于税收缴纳的专业性与高难度性，各地纳税人也往往通过向当地税务机关咨询，与税务工作者沟通的方式履行纳税义务。10同时，相比较法院而言，当地税务机关在税收的定性方面更具备专业性与权威性 [1]。给予税务机关税务稽查相应义务的同时，对纳税人而言，给予纳税人一个与税务机关商量的机会，做出的税收认定也能更加受到纳税人的内心遵从 [2] [3]。同时，尽管从税法的本源来说，当事人与税务机关属于一种公法上的上对下的管理关系 [4]。但是这种征管关系的存在并没有否定两者间相互协商、沟通的可能性 [5]。换句话说，税务机关与纳税人之间征管关系，从矛盾论的角度看，是一种内部矛盾，不是敌我矛盾。周庆明不愿意预扣预缴的事实，并不等同于其不愿意缴纳相应税款，法院既然无法知悉其内部动因，就应当以事实为依据，以法律为准绳，做一个合格的裁判者，而非预言家。同时，法官无法排除周庆明可能会做出相应税务筹划，也可能采取汇算清缴，当然，也可能不缴纳该笔税款，但周庆明既并没有相应的行为，法院自也不必如此匆忙决断 [6]。通过税务部门和纳税人之间的协作，可以最大程度上实现大数据下的税务遵从 [7] [8]。
3. 结论
《征管法》该条规定不可谓不高。而本案中，由于纽威公司并未事先与当事人周庆明协商，也并未事先签订委托协议，因此周庆明事实上不知悉该笔个税的预扣预缴，不可能对该笔税收采取相应的纳税筹划，更不可能拒绝该笔个税的预扣预缴，丧失了由国务院主管税务机关认定该笔所得的机会。就程序而言，是有瑕疵的。同时法院该种“越权”的方式人为地制造了纳税人与税务机关间的冲突，人为地将一种可以通过沟通，协商解决的内部矛盾，放大成一种似乎难以解决的外部矛盾，敌我矛盾。而其间的根源，在于其中的程序瑕疵。
而在实体层面，高院并未对于该笔收入进行所得的定性，从结果出发，认为该笔收入“除了劳务报酬之外，不可能属于任何一项其他所得！”默认了该笔收入的纳税义务，而并未依照税收法定的原则，对该笔收入进行相应的所得认定，因此其判决论证过程事实上存在着一定的缺陷之处。
当然，作为一个案外人，对于本案可以提出一些游离于案件事实的自己的看法与论证思维。纽威公司在未通知，未与周庆明协商的前提之下，急于预缴个税的内心动因，个人猜测如下：一方面，双方交恶，缴纳税款则意味着纽威公司支付给当事人周庆明的报酬减少，这种心理态度在当事人诉讼过程中是可以理解的。而该笔个税一定程度上可以当做成本费用列支。11同时也可以按照《个税法》17条获得2%的手续费12，并且也避免了《征管法》69条的惩罚情形。13而高院判决的问题在于没有在所得定性这个根本问题上着手分析，而是从结果倒推原因，本着居民纳税的美好意愿，但不纠其因，不叙其理。往深了看，高院事先主观认定周庆明不愿意被代扣代缴税款，等于其不愿意就该笔收入交税，而后给出了种种理由，尽管事实上“防止税源的流失”，但忽略了税务机关介入的前置性程序，这种实体上缺乏法律依据，程序上具有程序瑕疵的判决值得我们深思！
作为社会共同体，依法纳税是我们的忠实义务，而税收法定是依法纳税的前提，这种法定性应当体现在实体与程序两个层面，才可能为纳税人所尊崇。
NOTES
1详情参考《个人所得税法》第21条。
2《个人所得税法实施条例》第六条第二款：劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。
3详情参考企业会计准则第14号——收入(财会[2017]22号)。
4这里之所以说是周庆明以个人形式所获得的收入，因为判决书中说明的《紧密型代理合作协议》中，乙方是周庆明，而非周庆明的公司或合伙企业。当然，这个问题还存在一定的探讨空间。因为周庆明作为该企业的负责人，该笔收入存在着，事实上作为经营所得认定的可能性。只是，本案例评述主要跟随法院的判决论证过程，但不能因此而否定该笔收入有作为经营所得被定性的可能性。
5周庆明与该公司属于委托代理关系，周所获得的是销售佣金。同时按照判决的分析逻辑，并没有明显区分周庆明个人还是周庆明的明胜流体公司与纽威公司所订立的委托代理合同。因此这里暂不考虑将所得额按照经营所得纳税的问题，而是按照判决的思路，以劳务报酬纳税。同时此时不属于全年一次性汇算清缴的情形，因此按照劳务报酬预扣预缴纳税。
6个税法中通过全年一次汇算清缴与预扣预缴进行个税缴纳。由于此时并未涉及全年一次性代扣代缴，因此采用预扣预缴的方式计算相应的个税基数。
7该判决理由来自北大法宝数据库“苏州纽威阀门股份有限公司、周庆明委托合同纠纷执行裁定书”(2018)苏05执复43号。
8即“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。”
9即“法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。”
10该部分由笔者向当地税务工作者咨询而得。
11该部分税收作为一部分成本费用列支进行会计上的税前抵扣。