1. 研究背景和意义
2019年以来，伴随着我国经济社会发展不断转型，职业教育也受到了前所未有的重视。《国务院关于印发国家职业教育改革实施方案的通知》(简称“职教20条”)《中国特色高水平高等职业学校和专业建设计划》(简称“双高”计划)以及新《职业教育法》等政策法规相继出台，我国职业教育进入了发展的黄金期[1]。如何安稳搭上政策快车、高效合规利用资金支持发展职业教育，对于职业院校内部治理体系来说无疑是新的挑战。作为内部治理体系的重要组成部分，内部审计有着不可替代的作用，而独立性则直接决定了内部审计工作质效[2]。内部审计之于高职院校的重要性体现在以下两个方面。
(1) 内部审计工作的重要性。高职院校作为承担国家职业技能人才培养任务的重要机构，内部审计工作能够为管理层提供决策支持和服务保障、能够有效地对校内各部门的重要事务进行监督检查，起到“防已病、治未病”的作用。建立一个更加专业化、规范化的内部审计队伍，赋予校内审计足够的权威性和话语权，才能更好地提高内部运作效能，推动党和国家育人政策落地落实。
(2) 审计独立性的重要性。独立性是审计的灵魂。内部审计工作要想公正、客观，要想建立权威性和可靠性，离不开应有的独立性保障[3]。因此，建立一个相对独立并且在组织体系中享有较高地位的内部审计机构能够更好地推动内部审计独立性的发展，确保内部审计工作质效和权威[4]。
然而，现实情况是目前高职院校在保障内部审计独立性方面仍然存在一些突出问题，导致一定程度上影响了内部审计工作质效和学校高质量发展，如何保障和提高审计独立性已成为当前高职院校亟须解决的重要问题之一。
2. 理论基础与文献综述
2.1. 内部审计独立性的理论基础
2.1.1. 内部审计独立性的内涵
独立性是内部审计工作得以有效开展的核心要素，其内涵丰富且复杂。
目前，实务层面主要从内部审计人员的内在精神状态和外在环境两个维度来理解内部审计独立性。从内在精神状态来看，内部审计人员在整个审计执业过程中，必须始终保持公正无偏、勤勉尽责的职业态度。这种态度是内部审计人员职业道德和专业素养的体现，也是确保审计结果客观、可靠的内在保障。从外在环境来看，内部审计部门需要具备独立自主开展审计工作的良好组织地位和经费保障。组织地位的独立性意味着内部审计部门能够在组织架构中相对独立地行使职权，不受其他部门或个人的不当干预；经费保障的独立性则确保内部审计部门有足够的资源来开展审计工作，不会因经费问题而影响审计的独立性和客观性。
从理论层面来看，内部审计独立性与审计本质密切相关。审计作为一种独立的经济监督活动，其独立性是其区别于其他经济管理活动的重要特征[5]。内部审计的独立性不仅是审计本质的体现，也是内部审计发挥其监督、评价和咨询职能的基础。根据审计理论，审计独立性包括形式上的独立性和实质上的独立性。形式上的独立性是指内部审计人员在外观上与被审计单位或其他相关方保持独立，不存在任何可能影响其客观判断的关联关系；实质上的独立性则是指内部审计人员在内心深处保持客观、公正的态度，不受任何外界因素的干扰。内部审计独立性的实现，需要在形式和实质两个层面同时加以保障。
此外，内部审计独立性还与内部控制理论密切相关。内部控制是组织为了实现其经营目标而建立的一系列政策和程序，内部审计是内部控制的重要组成部分，同时也是对内部控制的有效性进行监督和评价的重要手段[6]。内部审计的独立性能够确保其对内部控制的评价客观、公正，从而为组织提供可靠的内部控制信息，帮助组织完善内部控制体系，提高风险管理水平[7]。
从理论框架来看，内部审计独立性的类型和内容可以归纳为一个多层次的结构模型。在组织层面，组织机构的独立性和经费保障的独立性构成了内部审计独立性的基础框架；在人员层面，内部审计人员的内在精神状态则是内部审计独立性的核心要素。这两个层面相互关联、相互作用，共同构成了内部审计独立性的完整体系。组织机构的独立性为内部审计人员提供了良好的外部环境，使其能够在相对独立的组织架构中开展审计工作；而内部审计人员的内在精神状态则决定了其在审计过程中能否保持客观、公正的态度，从而确保审计结果的独立性和可靠性。这种多层次的结构模型不仅有助于深入理解内部审计独立性的内涵，也为研究内部审计独立性的影响因素和提升措施提供了理论基础。
2.1.2. 内部审计独立性的类型和内容
从内部审计独立性的内涵来看，可从内在主观精神状态和外部客观环境两个方面对内部审计独立性作如下分类，如表1内部审计独立性分类所示。
Table 1. Classification of internal audit independence
表1. 内部审计独立性分类
分类 |
要求 |
说明 |
内在方面 |
禁止参与被审计单位业务和决策活动 |
避免自我评价，防止利益冲突，确保审计独立性和客观性。 |
保持独立的精神状态 |
不受他人影响，依据事实和证据作出公正判断，坚守职业道德和审计准则。 |
诚实、勤勉履行职责 |
如实反映问题，认真审查账目和流程，确保审计质量和独立性。 |
外部方面 |
组织机构的独立性 |
内审部门独立于其他部门，由最高决策者领导并向其报告，独立行使职权。 |
经费保障的独立性 |
确保经费来源独立，避免因经费问题受到其他部门干扰。 |
2.1.3. 影响内部审计独立性的因素
对照国内外权威组织的理论研究和实务经验，可能影响内部审计独立性的因素包括但不限于以下内容：内部审计机构在组织地位和经费保障上缺乏独立性、内审人员缺少完整的独立性、自我检查或评价、社会或管理层压力、专业胜任能力、经济利益、私人关系以及混合因素[8]。
2.2. 国内外研究现状
2.2.1. 国内研究现状
国内对内部审计独立性的研究主要集中在审计独立性的重要性、存在的问题及改进措施等方面。
周海龙(2023)指出，独立性是审计工作高质高效的前提。在行政事业单位中，独立性能够有效提升审计的客观、公正性，从而更好地发挥审计监督和评价职能。黄萍萍(2023)基于“三立”精神(立身、立业、立信)提出，高校内部审计需要通过提升独立性来实现高质量发展。他们的研究为审计独立性的至关重要性提供了理论支持。刘龙(2020)以S高校为例，深入分析了内部审计独立性不足问题，指出内部审计机构在组织架构中的地位较低，导致其独立性受到限制。邹娟(2012)也指出，高校内部审计存在的专业人员结构不合理、审计职责不清等问题严重影响了内部审计的独立性和有效性。他们的研究为改善内部审计独立性提供了方向。戚国伟等(2023)提出，通过建设内部审计委员会提升内部审计在院校治理体系中的地位，可以有效增强内部审计独立性。焦子怡(2019)以DS大学为例，提出了通过完善内部审计制度和强化培训来提升内部审计独立性的具体措施。这些研究为提升高职院校内部审计独立性提供了实践指导。
2.2.2. 国外研究现状
国外对高等教育机构内部审计的研究起步较早，研究内容较为丰富，主要集中在审计机制、审计标准和审计效果等方面。
国外学者普遍认为，完善的审计机制是确保审计效果的关键。Stephen (1993)、Richmond (1995)指出，审计独立性强弱取决于审计委员会的支持力度和内部审计机构负责人的专业素质。Hermanson (2002)也肯定了审计委员会对于提升审计独立性的积极作用，存在审计委员会时内部审计活动能保持最大限度的独立性。他们的观点强调了组织架构和人员素质对审计独立性的重要性。Mutchler (2003)指出，当外部环境中出现影响内部审计人员客观性的事件将削减内部审计的独立性。国际内部审计师协会(IIA)强调，内部审计人员应保持独立性和客观性，以发挥其增值作用。国际内部审计专业实务标准也指出，“内部审计活动必须独立，内部审计人员在履行职责时必须保持客观”，这为高职院校内部审计独立性的提升提供了国际经验。
2.2.3. 研究述评与展望
综合国内外研究可以看出，内部审计独立性在保障组织健康发展、提升审计工作质效等方面具有重要意义。然而，无论是国内还是国外的研究都表明内部审计仍然面临诸多挑战和问题，独立性则是较为突出和关键。国内外研究对象多集中在企业，国内研究多集中在问题分析和改进措施上，而国外研究则更注重审计机制和标准的建立。未来研究可以进一步探讨如何通过技术创新和制度完善，比如利用大数据技术提升内部审计的独立性，从而更好地服务高职院校内部治理和发展战略。
3. 高职院校内部审计独立性现状分析
我国内部审计制度起步于20世纪80年代。1985年，审计署颁布了《审计署关于内部审计工作的若干规定》，内部审计第一次以制度的形式确立下来。2014年，教育部针对性的制定了《教育系统内部审计工作规定》，并结合实际变化于2020年进行了第一次修订，有力推动和规范了教育系统内部审计工作的发展。发展至今，尽管教育系统内部审计工作取得了一些成绩，但就广大高职院校而言，尤其是各市属高职院校，目前仍存在着不少影响内部审计独立性的问题。
(1) 对内部审计工作重视度不高。主要体现在未设立独立的内审部门和未成立内部审计委员会，党对内部审计工作的领导相对弱化。据了解，由于行政级别和机构编制等因素，绝大多数的高职院校未设或未单设内审部门，或是将内部审计作为纪委的一个内设科室与纪检监察合署办公，或是将其作为财务部门的一个下属科室。在领导上，内部审计名义上由学校行政主要领导分管，但往往交由纪委书记或分管财务工作的校领导协管并向他们报告工作。另外，大多数的高职院校还未设立审计委员会，校党委对内部审计工作的领导存在一定程度弱化。以笔者所在贵州地区某高职高专院校为例，其内审部门作为纪委的一个内设科室与纪检监察合署办公，由纪委书记协管并向其负责和报告工作，学校目前为止未建立内部审计委员会。
(2) 内审人员专业结构不合理、力量薄弱。现阶段，高职院校内部审计定位更多偏向于“监督主导型”，基本以查错防弊为主，把主要精力放在审计财务信息的真实性与准确性和国有资产安全与完整等方面。这一偏向导致目前高职院校内审人员大都是财务出身，人员构成专业比较单一，知识结构有所欠缺。另外，在编制限制以及内部审计就是找茬、得罪人的刻板印象的双重作用下，加上高校的特殊性质，导致总体上愿意且有能力从事内审方面行政工作的人并不多。种种因素叠加导致绝大多数高职院校出现内审部门往往就一两个工作人员且多数是退居二线老同志的局面。以笔者所在贵州地区某高职高专院校为例，其内部审计室目前有专兼职审计工作人员2名，且两人都是会计专业背景，其中1名专职人员50岁以上临近退休，另外1名人员兼职纪检监察工作和教育教学任务。
(3) 内审部门职责不清。由于“三定方案”迟迟未制定完善或是未严格执行，领导将其他方面的任务或者职责安排给内审部门在高职院校属于较为常见的情况，这种行为容易令内审工作超出或者远离自身的职责范围，甚至有可能导致内审人员参与被审计部门的业务工作，内部审计工作力量和独立性被进一步削弱。以笔者所在贵州地区某高职高专院校为例，其内审人员参与了与审计检查内容相同的业务工作，“既当运动员又当裁判员”，这对内部审计的独立客观性造成了极其不利的负面影响。
4. 提高高职院校内部审计独立性的途径
4.1. 提高思想认识，强化校党委对内部审计工作的领导
《审计署关于内部审计工作的规定》以及《教育系统内部审计工作规定》等制度都明确要求内部审计部门所在党组织要加强对内审工作的直接领导，将内部审计首先作为“政治机关”来看待。2018年5月，党中央成立了中央审计委员会，并就如何加强党对审计工作的领导给地方各级党委指明了方向，即对现有审计管理体制进行改革，通过组建审计委员会来加强党委对审计工作的领导。国外的相关研究已经证实，通过审计委员会领导内部审计工作，可以确保内部审计独立性，并最终提升内部审计工作质效[9] [10]。
因此，各高职院校要进一步提高思想认识，正视内部审计在学校内部治理中的角色定位，重视内部审计之于学校办学育人和高质量发展的重要性。高职院校应积极完善内部审计委员会制度并组建内部审计委员会以强化校党委对内部审计工作的直接领导。审计委员会设立主任委员两人，分别由党政主要负责人担任。审计委员会负责学校内部审计工作的总体部署安排和对内部审计重大事项进行审议决策等。
4.2. 完善组织架构，赋予内部审计更高的组织地位
组织地位独立是内部审计独立开展审计工作的前提。根据《教育系统内部审计工作规定》，单位应当根据自身管理需要设立单独的内部审计机构或明确内部特定机构履行内部审计职能职责。另外，国际内部审计委员会也积极号召企业管理层给予内审部门足够的尊重和组织地位，提升其在组织内部的权威和话语权，以增强内审部门独立性，更好地发挥内部审计检查、咨询、服务功能。虽然企业和高校在设立宗旨、工作内容等方面有着本质的区别，但在内部组织架构的搭建上无疑是可以相互借鉴的。
因此，高职院校应该积极争取上级部门支持，设置独立或不隶属于组织机构中其他任何职能部门的内审部门，以保证内部审计监督活动与被审计部门业务活动相分离。在内审部门负责人的确定上，应注重专业综合能力强、对高等职业教育熟悉且在组织中享有较高声望的人。同时要赋予内审部门负责人较高的组织地位，以确保内审人员在开展工作时不被其他职能部门负责人干预和推动审计发现问题整改落地见效。另外，高职院校可以在现有编制基础上灵活调配，将具备工程、信息技术等专业知识的人员充实到内部审计队伍中来，提升内审队伍专业丰富性。
4.3. 践行“三立”精神，提升内审人员综合素质
“以审计精神立身，以创新规范立业，以自身建设立信”。内审人员综合素质高低与内部审计工作质量直接挂钩，关键在人。高职院校可以通过强化专业能力和职业道德素质两方面来提升内审人员综合素质。
4.3.1. 强化内审人员的专业能力培养
保持足够的专业胜任能力，在专业问题上不为被审计部门所左右，对审计结果持有绝对信心是审计人员的基本素质。《审计法》《教育系统内部审计工作规定》等制度都要求单位要保障内审人员有接受继续教育的权利，积极支持内审人员通过专业培训、资格考试等手段提升专业胜任能力。高职院校可以建立内审人员靶向培养机制，针对现有内审人员能力不足和内部审计实务中出现的新技术新方向开展针对性培训，以提升专业知识和执业技能。另外，随着审计全覆盖，内部审计领域已不再局限于财务纠错和舞弊防范，内部控制审计、绩效评估、信息化审计等内容都纳入了内部审计范围，这对内审人员提出了更高的要求。因此，内审人员要积极主动参加继续教育，持续不断地学习合规管理、大数据技术、人工智能、绩效管理等方面的知识，以丰富自身知识结构。此外，高职院校组织部门应该将内审人员继续教育情况纳入干部年度考核内容，以激励内审人员担当作为。
4.3.2. 培养内审人员的职业道德素养
根据我国《内部审计实务准则》中关于内审人员职业道德的规范要求，内审人员除了要保持专业胜任能力外，还要求具备诚信正直、客观性、勤勉执业和保密等品质。“打铁还需自身硬”，高职院校在选拔内部审计干部的过程中应首要注重内审人员的道德素质考察，确保拟选拔对象具备公正、诚实、谨慎、透明等道德品质。同时，在内部审计干部后续培养过程中，学校要强化内部审计职业道德的贯彻，着力培养“敢于斗争、善于斗争”的“四能四有”审计干部。
5. 结语
当前，我国经济和社会发展正处于转型期，亟须大量的高素质技术技能型人才来丰富人才结构、应对经济变化，高等职业教育的春天已悄然来临，未来大有可为。内部审计作为高职院校内部治理体系中的重要组成部分，务必要“独善其身”，以质优效佳的内部审计工作为高等职业教育高质量发展保驾护航。
基金项目
该论文由遵义职业技术学院高职院校内部审计数字化转型研究资助 课题编号2024-ZZSKYB-01。